Методы формирования производственной себестоимости

В период формирования экономики эффективное управление издержками производства и результатами деятельности предприятий представляет собой важную и сложную задачу. Методика исчисления себестоимости существенно влияет на финансовые результаты работы, а также на управленческие решения, призванные повысить прибыльность за счет снижения издержек производства.

Проанализируем порядок формирования себестоимости предприятия и разработаем на его основе рекомендации по совершенствованию системы формирования себестоимости, способствующей устойчивому развитию предприятия в рыночных условиях.

Методы формирования производственной себестоимости

Чаще всего себестоимость определяется путем калькулирования, задача которого — определить издержки, приходящиеся на единицу их носителя, т. е. на единицу продукции (работ, услуг), предназначенной для реализации, а также для внутреннего потребления.

За рубежом ценообразование осуществляется не в соответствии с методами определения себестоимости, а в соответствии с методами трансфертного ценообразования.

Предпочтительным является метод сопоставимой контролируемой цены на услуги, когда компания определяет стоимость услуг, предоставляемых конкурентами, и на ее основании устанавливает собственные цены.

Обратите внимание! В российской практике стоимость формируется, в основном исходя из себестоимости, а в зарубежной — исходя из аналогичных цен.

Классификация затрат

Вопросы классификации затрат рассматриваются в российском законодательстве. На основании п. 8 ПБУ 10/99 (ред. от 08.11.2010) перечень статей затрат на производство устанавливается компанией самостоятельно, исходя из специфики вида деятельности.

Согласно п. 4 ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются:

— на расходы по обычным видам деятельности;

— прочие расходы.

Рассмотрим классификацию затрат, исходя из норм налогового законодательства (табл. 1).

Таблица 1. Классификация затрат

Пример 1

Рассмотрим практический пример калькулирования себестоимости пиломатериалов, щепы, технологических опилок (табл. 2), установленный на законодательном уровне Методическими рекомендациями (инструкцией) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса, утвержденными Минпромнаукой РФ 26.12.2002 г.

Исходные данные:

• цена приобретения 1 м³ пиловочного сырья — 37 руб.;

• распилено сырья — 131,2 м³;

• выработано неторцованных пиломатериалов — 66,4 тыс. м³;

• выработано торцованных пиломатериалов — 57,6 тыс. м³;

• стоимость обработки 1 м³ щепы — 2,58 руб.;

• стоимость обработки 1 м³ опилок — 0,96 руб.

Таблица 2. Баланс сырья, распиленного на агрегате ЛАПБ

На основе баланса распиленного сырья (см. табл. 3) определяется доля древесины, израсходованной на выработку каждого вида продукции, по формулам:

П = П_т + О_к + УР; (1)

П = 43,9 + 6,6 + 5,5 = 56,0

Щ = Щ_к + Щ_о; (2)

Щ = 34,2 + 3,7 = 37,9

О = О_м; (3)

О = 6,1

где П, Щ, О — доля древесины, израсходованной на выработку пиломатериалов, щепы и опилок (учитываются опилки, реализованные на сторону, своим непромышленным хозяйствам и используемые в производстве).

В результате выполненных по формулам 1—3 расчетов получены коэффициенты распределения общих затрат на обработку по видам продукции: пиломатериалы — 0,56, щепа технологическая — 0,38, опилки — 0,06.

Стоимость пиловочного сырья распределяется по видам продукции с учетом ее потребительской стоимости. Для расчета стоимости сырья для производства щепы технологической применяется формула:

С_с = П_щ / П – С_о, (4)

где С_с — стоимость сырья в цене щепы;

П_щ — цена 1 м³ щепы технологической;

П — прибыль в цене (38,7 %);

С_о — стоимость обработки.

После определения стоимости сырья (С_с) определяем цену отходов по формуле:

Ц = С_с / К_р, (5)

где К_р — норма расхода сырья на 1 м³ технологической щепы для ЦБП — 1,15; ДВП, ДСП и гидролиза — 1,1.

В нашем примере вырабатывается технологическая щепа для ЦБП марок Ц-1, Ц-2, Ц-3 хвойных пород, для ДСП — ПС, гидролиза — ГП-1.

Рассчитаем стоимость технологической щепы (табл. 3).

Таблица 3. Расчет стоимости технологической щепы по назначениям (цифры условные)

Расчеты по определению стоимости отходов лесопиления на агрегатах на основе формул 4, 5 сведены в табл. 4.

Таблица 4. Расчет стоимости отходов для производства щепы (цифры условные)

Распределение общих расходов на агрегате на выпускаемые виды продукции (пиломатериалы, щепу технологическую и опилки) представлено в табл. 5.

Таблица 5. Распределение общих расходов на агрегате по видам продукции

(цифры условные)

Таким образом, стоимость сырья на щепу технологическую (табл. 4) составляет 1260,4 тыс. руб. (25,31 × 49,8), стоимость сырья в затратах на производство опилок — 12,0 тыс. руб. (1,52 × 7,9). Стоимость сырья, израсходованного на производство пиломатериалов, равна 3582,0 руб. и определяется путем вычитания из общей стоимости пиловочного сырья (4854,4 тыс. руб.) стоимости сырья на технологическую щепу (1260,4 тыс. руб.) и стоимости опилок (12,0 тыс. руб.): 4854,4 — 1260,4 — 12,0.

Методы расчета производственной себестоимости

Стоит отметить, что себестоимость может изменяться в зависимости от тех затрат, которые включены в себестоимость. На основании включения или невключения полного объема затрат наиболее распространены следующие методы расчета производственной себестоимости.

Полнота включения затрат в себестоимость может быть определена как полная и как усеченная себестоимость производимой продукции. Полная себестоимость (absorption costing) рассчитывается с учетом всех понесенных предприятием затрат. Усеченная себестоимость (direct costing) предполагает отнесение к себестоимости единицы продукции только переменных затрат. Постоянная часть общепроизводственных затрат, а также коммерческие и общехозяйственные расходы списываются на уменьшение выручки в конце отчетного периода без распределения на выпущенную продукцию.

При использовании метода полного распределения затрат на себестоимость единицы продукции относятся как переменные, так и постоянные затраты. Применение этого метода оправдано в тех случаях, когда необходимо проанализировать рентабельность выпускаемой продукции, сформировать оптимальный товарный ассортимент или разработать ценовую политику по принципу «затраты плюс». Другими словами, цена определяется как полная себестоимость, увеличенная на требуемую рентабельность.

Определение себестоимости методом директ-костинга оправданно в тех случаях, когда необходимо принять решение о выпуске или прекращении производства того или иного продукта.

Пример 2

Рассмотрим пример использования полной стоимости.

Хлебопекарное предприятие выпускает два основных вида продукции (три наименования хлебобулочных изделий и два наименования сухарей), прямые расходы на производство которых в июне 2010 г. составили соответственно 300 000 и 100 000 руб. На предприятии стоимость продукции определяется по полной производственной себестоимости.

Косвенные расходы, учитываемые на счете 25 в виде амортизации производственных зданий и оборудования, расходов на транспортировку, хранение и доставку материальных ресурсов, составили за этот же период 320 000 руб., а управленческие (счет 26) — 270 000 руб.

Учитывая, что сухарный хлеб и сухарные плиты являются полуфабрикатами, расходы на управление производством на них не распределяются (Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на хлебопекарных предприятиях, утвержденные Минсельхозпродом 12.01.2000). Таким образом, коэффициенты распределения косвенных расходов будут определяться следующим образом: 320 000 руб. будут отнесены на все виды производимой продукции, а 270 000 руб. — только на хлебобулочные изделия.

В качестве базы распределения по объектам калькулирования (по отдельным видам продукции (работ, услуг)) может быть выбран один из следующих вариантов:

— пропорционально одному виду прямых затрат, например пропорционально фонду оплаты труда;

— пропорционально общей величине прямых затрат;

— пропорционально нормативным величинам косвенных расходов. Нормативная величина косвенных расходов определяется на основе анализа фактических косвенных расходов за предшествующий отчетный период, например за три месяца, а при условии равномерного объема реализации услуг — по месяцам либо сезонам;

— по методу прямого счета. Например, косвенные расходы туроператора за отчетный период составили 30 000 руб. Если за отчетный период планируется сформировать и отправить только одну группу, то вся сумма (30 000 руб.) при калькулировании данного тура отразится в калькуляционной статье «Накладные (косвенные) расходы туроператора»;

— дифференцированным способом с использованием процента.

Расчет фактической себестоимости отдельных видов продукции представлен в табл. 6 (суммы округлены).

Таблица 6. Расчет фактической себестоимости

Рекомендации по расчету себестоимости

В заключение хотелось бы дать некоторые рекомендации, связанные с формированием производственной себестоимости.

1. Следует четко отслеживать изменения законодательства (например, увеличение размеров страховых взносов с 26 % в 2010 г. до 34 % в 2011 г.), а также изменение тарифов (на электроэнергию, ЖКХ), что позволит наиболее точно определить себестоимость. Особое внимание также следует уделять выбранным показателям: плановые и нормативные показатели должны быть сопоставимы с учетными; они должны быть сравнимы за определенные промежутки времени; в себестоимость должны быть включены все затраты по производству продукции в данном периоде.

2. Важнейшим требованием является полное отражение операций на основе первичной документации. В этой связи калькулирование должно по возможности осуществляться на основании данных первичного учета.

3. При определении себестоимости рекомендуется использовать метод полной себестоимости, поскольку он наиболее подробно отражает состав затрат.

4. Все затраты должны быть экономически обоснованы и нормированы. Например, не следует включать большие затраты на маркетинговые исследования, разработку нематериальных активов, которые не принесут каких-то конкретных результатов, поскольку они могут быть признаны неоправданными с экономической точки зрения, кроме того, налоговые органы могут исключить их из состава затрат и начислить штрафы.

5. При определении себестоимости продукции особое внимание следует уделять отраслевым видам затрат, характерным для работы в определенной отрасли, например возможно использовать типовые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости, принятые в определенной отрасли.